Úrskurður yfirskattanefndar

  • Ívilnun í sköttum
  • Eignatjón

Úrskurður nr. 52/2016

Gjaldár 2014

Lög nr. 90/2003, 65. gr. 1. mgr. 5. tölul.   Reglugerð nr. 245/1963, 49. gr. A-liður 1. tölul. c-liður.  

Kærandi krafðist þess að honum yrði veitt ívilnun vegna tjóns sem hlotist hefði af völdum myglusvepps í fasteign hans. Í úrskurði yfirskattanefndar kom fram að þótt tjón á eignum af völdum myglusvepps gæti eftir atvikum fallið undir hugtakið eignatjón og þannig orðið grundvöllur ívilnunar gæti kostnaður fasteignaeigenda vegna nauðsynlegs viðhalds og endurbóta á fasteign, sem væri úr sér gengin vegna aldurs, ekki talist til eignatjóns í sama skilningi. Þar sem kostnaður kæranda af framkvæmdum við fasteign hans var að öllu verulegu leyti talinn vera vegna endurbóta og viðhalds á eigninni og ekkert komið fram um sérstakt tjón kæranda vegna myglusvepps í eigninni var kröfu kæranda um ívilnun í sköttum hafnað.

Ár 2016, miðvikudaginn 30. mars, er tekið fyrir mál nr. 39/2015; kæra A, dags. 28. janúar 2015, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2014. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Sverrir Örn Björnsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Málavextir eru þeir að skattframtali kæranda árið 2014 fylgdi umsókn um lækkun (RSK 3.05) þar sem kærandi óskaði eftir lækkun tekjuskattsstofns vegna eignatjóns, sbr. 5. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Í greinargerð fyrir umsókninni kom fram að kærandi hefði selt fasteign við X-götu í Kópavogi á árinu 2011. Kaupin hefðu gengið til baka vegna galla á fasteigninni og hefði kærandi þurft að bera mikinn kostnað vegna nauðsynlegra lagfæringa á eigninni. Framkvæmdum yrði lokið á árinu 2014 og fyrirsjáanlegt að kostnaður næmi rúmum 30 milljónum króna. Kærandi væri á níræðisaldri og tekjulítill og hefði hann fjármagnað framkvæmdirnar með lánsfé. Umsókninni fylgdi ljósrit matsgerðar dómkvadds matsmanns, dags. 23. júlí 2012, vegna fasteignarinnar að X-götu þar sem m.a. var gerð grein fyrir rakaskemmdum á eigninni og sveppagróðri á tréverki í loftum og veggjum, svo sem nánar var rakið.

Með bréfi, dags. 21. júlí 2014, tilkynnti ríkisskattstjóri kæranda, með vísan til 1. mgr. 95. gr. laga nr. 90/2003, að beiðni hans um lækkun tekjuskattsstofns hefði verið hafnað. Í bréfinu gerði ríkisskattstjóri grein fyrir forsögu ákvæðis 5. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003 og tók fram að meginsjónarmið að baki ákvæðinu kæmu fram í c-lið 1. tölul. A-liðar 49. gr. reglugerðar nr. 245/1963, um tekjuskatt og eignarskatt. Eignatjón vegna sveppagróðurs, myglu og raka félli ekki að meginskilyrðum sem byggju að baki ákvæðum 5. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003 og væri umsókn kæranda því synjað.

Með kæru, dags. 13. ágúst 2014, mótmælti kærandi synjun ríkisskattstjóra. Kom fram í kærunni að kærandi hefði orðið fyrir eignatjóni vegna sveppamengunar í fasteign sinni að X-götu í Kópavogi. Nú væri framkvæmdum við fasteignina lokið og lægi fyrir að kostnaður vegna lagfæringar eignarinnar væri yfir 45 milljónir króna. Hlyti það að teljast verulegt eignatjón og hefði kærandi ekki fengið tjón sitt bætt úr hendi annarra. Var krafa kæranda um lækkun tekjuskattsstofns ítrekuð.

Með kæruúrskurði, dags. 3. nóvember 2014, hafnaði ríkisskattstjóri kröfu kæranda. Í úrskurðinum fjallaði ríkisskattstjóri um þróun ívilnunarheimildar vegna eignatjóns og kvaðst m.a. telja, í ljósi lögskýringargagna með lögum nr. 11/1975 og lögum nr. 40/1978, að tilgangur löggjafans með breytingum á orðalagi heimildarinnar hefði ekki verið sá að rýmka heimild til ívilnunar vegna eignatjóns frá því sem gilt hefði í tíð eldri laga, sbr. ákvæði c-liðar 1. tölul. A-liðar 49. gr. reglugerðar nr. 245/1963. Vék ríkisskattstjóri í því sambandi m.a. að áliti umboðsmanns Alþingis frá 24. júní 1998 í máli nr. 1970/1996. Kom fram að líta yrði svo á í ljósi framangreinds að fyrrgreint ákvæði reglugerðar nr. 245/1963 hefði að geyma meginsjónarmið er byggju að baki heimild 5. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003 og skilgreiningu á því til hvaða atriða skyldi fyrst og fremst litið við mat á heimild til ívilnunar samkvæmt lagaákvæðinu. Að svo búnu tók ríkisskattstjóri fram að í umsókn kæranda um lækkun tekjuskattsstofns vegna eignatjóns kæmi fram að fasteignin að X-götu hefði verið í eigu kæranda í 55 ár, en tjón vegna sveppamengunar í eigninni hefði orðið 11. september 2013. Fram kom að kærandi hefði engin gögn eða reikninga lagt fram um kostnað vegna sveppamengunar. Samkvæmt skráningu í Fasteignaskrá Íslands hefði fasteignin verið byggð árið 1966. Yrði ekki fallist á að kostnaður af endurbyggingu húseignar sem verið hefði í eigu kæranda síðastliðin 50 ár yrði rakinn til eignatjóns af völdum sveppamengunar. Þá mætti ætla að fasteignin yrði við endurbætur verðmeiri en sú fasteign sem byggð hefði verið árið 1966. Þá kom eftirfarandi fram í úrskurði ríkisskattstjóra:

„Þá víkur að því að meta hvort eignatjón kæranda uppfylli skilyrði til lækkunar tekjuskattsstofns skv. ákvæðum 5. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003. Í umfjöllun í 9. mgr. 3. liðar IV. kafla álits umboðsmanns Alþingis í máli nr. 1970/1996 (SUA 1998:160) fjallar umboðsmaður um að heimild til ívilnunar hafi verið rýmkuð með lögum nr. 40/1978 og í niðurstöðu umboðsmanns um 5. tölul. 1. mgr. 66. gr. laga nr. 75/1981 sem fram kom í 13. mgr. sama liðar í sama kafla umrædds álits, sbr. framsöguræðu um breytingartillögu á þágildandi 5. mgr. 52. gr. laga nr. 68/1971 þann 21. apríl 1975. Ljóst er af niðurstöðu umboðsmanns Alþingis um 5. tölul. 1. mgr. 66. gr. laga nr. 75/1981 og framsöguræðu um breytingartillögu á lögum nr. 68/1971 þann 21. apríl 1975 að enginn vilji hefur verið hjá löggjafarvaldinu til rýmkunar á framkvæmd ákvæða núgildandi 5. tölul. 1. mgr. 66. gr. (sic) laga nr. 90/2003 frá ákvæðum c-liðar 1. mgr. A-liðar 49. gr. reglugerðar nr. 245/1963. Verður að telja að framsöguræða um breytingartillögu á lögum nr. 68/1971 þann 21. apríl 1975 sé fullgild lögskýring um vilja löggjafans um framkvæmd ákvæða 5. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003. Þau dæmi sem talin eru upp um tilvik þar sem fallast má á lækkun vegna eignatjóns skv. c-lið 1. mgr. A-liðar 49. gr. reglugerðar nr. 245/1963 eiga það sammerkt að vera af völdum ófyrirsjáanlegra náttúruhamfara. Rakaskemmdir og sveppagróður í fasteign kæranda, sem upphaflega var byggð á árinu 1966 eða fyrr, verður tæpast skoðað 50 árum síðar sem tjón af völdum ófyrirsjáanlegra náttúruhamfara. Rakaskemmdir og sveppagróður í fasteign kæranda er þannig svo eðlisólíkt þeim eignatjónum sem upp eru talin í dæmaskyni í c-lið 1. mgr. A-liðar 49. gr. reglugerðar nr. 245/1963 að það verður ekki fellt undir eignatjón í skilningi 5. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003.“

Í niðurlagi úrskurðar ríkisskattstjóra kom fram að í ljósi þess að ekki væri fallist á að eignatjón kæranda uppfyllti skilyrði til lækkunar tekjuskattsstofns þætti ekki tilefni til umfjöllunar um hvort eignatjónið hefði verið verulegt. Með vísan til framangreinds væri kröfu kæranda um lækkun tekjuskattsstofns gjaldárið 2014 hafnað.

II.

Með kæru, dags. 28. janúar 2015, hefur kærandi skotið úrskurði ríkisskattstjóra til yfirskattanefndar. Í kærunni er ítrekað að kærandi hafi orðið fyrir verulegu tjóni vegna sveppamengunar í húsnæðinu við X-götu sem hann hafi ekki fengið bætt úr hendi annarra aðila. Kemur fram að kærandi telji túlkun ríkisskattstjóra á hugtakinu eignatjón ranga, enda verði ákvæði 5. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003 ekki skýrt svo þröngt. Ríkisskattstjóri virðist líta svo á að ekkert utan ófyrirsjáanlegra náttúruhamfara geti fallið undir ákvæðið, en hvergi sé vísað til slíks skilyrðis fyrir beitingu ákvæðisins. Þrátt fyrir að sveppamengun geti ekki talist til náttúruhamfara séu slíkar aðstæður að miklu leyti óviðráðanlegar og verði ekki raktar til eiganda fasteignar heldur til utanaðkomandi og náttúrulegra aðstæðna. Sé byggt á því að í tilviki kæranda séu öll skilyrði 5. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003 uppfyllt samkvæmt orðanna hljóðan. Hvergi sé að finna tæmandi talningu á því hvaða atvik geti fallið undir eignatjón, þ.e. hvorki í lögum og reglugerðum né í lögskýringargögnum. Við túlkun lagaákvæðisins sé óheimilt að bæta við skilyrðum fyrir ívilnun í sköttum sem ekki komi beinlínis fram í lagaákvæðinu sjálfu eða leidd verði af lögskýringargögnum. Með kærunni fylgdu m.a. ljósrit af umsóknum um endurgreiðslu virðisaukaskatts vegna aðkeyptrar vinnu vegna framkvæmda við íbúðarhúsnæði kæranda að X-götu.

III.

Með bréfi, dags. 2. mars 2015, hefur ríkisskattstjóri gert þá kröfu í tilefni af kærunni að hinn kærði úrskurður verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 3. mars 2015, var kæranda sent ljósrit af umsögn ríkisskattstjóra í málinu og honum gefinn kostur á að tjá sig um hana og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

IV.

Samkvæmt 5. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, skal ríkisskattstjóri taka til afgreiðslu umsókn manns um lækkun tekjuskattsstofns ef hann hefur orðið fyrir verulegu eignartjóni sem hann hefur ekki fengið bætt úr hendi annarra aðila. Lögin hafa ekki að geyma nánari ákvæði um ákvörðun ívilnunar við þessar aðstæður. Í reglum ríkisskattstjóra nr. 212/1996, um skilyrði fyrir ívilnun samkvæmt 66. og 80. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, kemur fram að skilyrði fyrir lækkun samkvæmt þessum tölulið séu að um sé að ræða verulegt eignatjón sem ekki hafi fengist bætt úr hendi annars aðila. Með verulegu eignatjóni sé hér átt við að fjárhagslegar afleiðingar tjóns sem verði á eignum manns skerði gjaldþol hans. Ívilnun komi ekki til álita ef mögulegt sé að fá tjónið bætt úr hendi annars aðila.

Samkvæmt forsögu lagaákvæða um ívilnanir í sköttum er ljóst að búið hefur að baki þeim sú hugmynd að réttlætanlegt væri að víkja frá almennum reglum um skattálagningu þar sem gjaldþol skattþegns hefur skerst verulega vegna sérstakra áfalla, svo sem slysa eða veikinda. Upphaflega var það almennt skilyrði fyrir ívilnunum í sköttum að gjaldþol skattþegns hefði skerst verulega vegna þeirra atvika sem gátu gefið tilefni til ívilnana. Það skilyrði er berum orðum áskilið varðandi ívilnanir samkvæmt 1. og 6. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003. Varðandi önnur ívilnunartilefni virðist megináherslan fremur vera á þeim kostnaði sem fallið hefur á skattþegn af tilgreindum orsökum, sbr. m.a. 4. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003. Varðandi forsögu ívilnana og almenn atriði að því er þær snertir má vísa til álits umboðsmanns Alþingis frá 2. febrúar 1996 í málinu nr. 1427/1995 (SUA 1996: 485).

Í 49. gr. reglugerðar nr. 245/1963, um tekjuskatt og eignarskatt, eru skilgreindar nánar þær aðstæður sem tilefni geta gefið til ívilnana í sköttum, þar á meðal vegna eignatjóns, sbr. c-lið 1. tölul. A-liðar reglugerðarinnar. Er eignatjón þar skilgreint sem „eyðing eða óvenjulegar skemmdir fjármuna, svo sem af völdum eldsvoða, flóða, jarðskjálfta, eldgosa, fjárfellis eða skipsskaða“. Um túlkun þessa reglugerðarákvæðis og þýðingar þess að öðru leyti við mat á því í einstökum tilvikum, hvort skilyrði ívilnunar á grundvelli 5. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003 séu til staðar, þykir hér mega vísa til umfjöllunar í úrskurði yfirskattanefndar nr. 85/2014. Eins og þar kemur fram verður að telja að tjón á eignum af völdum myglusvepps geti eftir atvikum fallið undir hugtakið eignatjón og þannig orðið grundvöllur ívilnunar samkvæmt 5. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003 séu skilyrði ákvæðisins að öðru leyti uppfyllt. Verður að telja að það eigi einkum við ef grandlaus kaupandi húseignar verður fyrir slíku tjóni sem ekki fæst bætt úr hendi seljanda eða annarra sem í hlut eiga. Getur þá bæði verið um að ræða sérstakt tjón á húseigninni sjálfri vegna myglusvepps og tjón á innanstokksmunum eða öðrum lausafjármunum. Þar sem ívilnunarheimildin er bundin við tjón (skemmdir) á eignum verður þó að telja að óbeinn kostnaður sem kann að falla til, t.d. vegna leiguhúsnæðis ef húseign reynist óíbúðarhæf vegna myglu, komi ekki til álita í þessu sambandi. Þá er aukinheldur ljóst að kostnaður fasteignaeigenda vegna nauðsynlegs viðhalds og endurbóta á fasteign, sem er úr sér gengin vegna aldurs, getur ekki talist til eignatjóns í framangreindum skilningi og fellur utan ívilnunarheimildar 5. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003. Þykir einsýnt að þetta eigi almennt við þegar rekja má rakaskemmdir í húseignum til skorts á nauðsynlegu viðhaldi, sér í lagi þegar um eldri húseignir er að ræða.

Samkvæmt því sem fram er komið í málinu var húseign kæranda að X-götu í Kópavogi byggð árið 1966 og mun kærandi hafa búið í húsinu um áratugaskeið, sbr. upplýsingar í umsókn kæranda um lækkun (RSK 3.05) með skattframtali hans árið 2014. Kærandi seldi eignina á árinu 2011, en kaupin gengu til baka vegna galla á eigninni, sbr. m.a. fyrirliggjandi matsgerð dómkvadds matsmanns, dags. 23. júlí 2012, sem er meðal gagna málsins. Samkvæmt niðurstöðum matsgerðarinnar voru miklar skemmdir í þakplötu húseignarinnar sem rekja mátti til raka og tæringar og rakaskemmdir (sveppagróður) í tréverki í loftum, veggjum og undir skorsteini, svo sem nánar greindi. Var það niðurstaða matsmanns að ráðast þyrfti í verulegar endurbætur á húseigninni, þ.e. fjarlægja þakplötu hússins og steypa nýja eða styrkja plötuna með stálbitum. Við slíkar framkvæmdir yrði óhjákvæmilegt að rífa allan frágang neðan úr þakplötu, m.a. klæðningar, rakavörn og einangrun, endurgera klæðningar á útveggjum, endurnýja alla innveggi og endurinnrétta alla efri hæð hússins. Vísast nánar um þetta til matsgerðarinnar. Af hálfu kæranda er komið fram að í kjölfar þessa hafi verið ráðist í endurbætur á húseigninni sem lokið hafi á árinu 2014. Hafi heildarkostnaður við framkvæmdirnar numið rúmum 44 milljónum króna og í kæru til yfirskattanefndar er í því sambandi vísað til meðfylgjandi beiðna kæranda um endurgreiðslu virðisaukaskatts vegna aðkeyptrar vinnu við íbúðarhúsnæði þar sem útgjöld eru nánar sundurliðuð.

Með vísan til þess, sem hér að framan greinir, og gagna málsins að öðru leyti, m.a. umfjöllunar í fyrrgreindri matsgerð vegna fasteignarinnar að X-götu, verður ekki séð að í tilviki kæranda sé um að ræða eignatjón, þ.e. óvenjulegar skemmdir fjármuna, í skilningi 5. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003, sbr. ákvæði c-liðar 1. tölul. A-liðar reglugerðar nr. 245/1963, eins og skýra verður ákvæði þessi í ljósi framanritaðs. Verður þvert á móti að telja að kostnaður kæranda af endurbyggingu fasteignarinnar sé að öllu verulegu leyti vegna endurbóta og viðhalds á eigninni sem ekki getur veitt kæranda rétt til ívilnunar á framangreindum grundvelli. Hefur og ekkert komið fram í málinu um sérstakt tjón kæranda vegna myglusvepps í eigninni, en af umfjöllun í matsgerð hins dómkvadda matsmanns verður ályktað að mygla í húseigninni hafi fyrst og fremst verið afleiðing þeirra ágalla á þaki eignarinnar sem lýst er í matsgerðinni. Með vísan til þess og þar sem ekki verður séð að önnur ákvæði 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003 geti tekið til tilviks kæranda verður að hafna kröfu hans um lækkun tekjuskattsstofns gjaldárið 2014.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfu kæranda í máli þessu er hafnað.

Þessi síða notar vefkökur

Nánari upplýsingar

Samþykkja