Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2021, miðvikudaginn 29. september, er tekið fyrir mál nr. 86/2021; kæra C ehf., dags. 13. apríl 2021, vegna ákvörðunar um tekjufallsstyrk. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 13. apríl 2021, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar ákvörðun ríkisskattstjóra, dags. 26. febrúar 2021, að hafna umsókn kæranda um tekjufallsstyrk samkvæmt II. kafla laga nr. 118/2020, um tekjufallsstyrki. Í umsókn kæranda kom fram að A ehf. og B ehf. hefðu sameinast þann 1. janúar 2020 undir kennitölu fyrrnefnda félagsins og tekið upp nafnið C ehf., en kærandi væri hið sameinaða félag. Var tekið fram að tekjufall hins sameinaða félags væri yfir 40% miðað við veltu beggja félaga á árinu 2019. Ákvörðun ríkisskattstjóra var tekin í framhaldi af tölvupóstsamskiptum, sbr. tölvupósta kæranda 13. janúar og 10. febrúar 2021 og tölvupósta ríkisskattstjóra 10. og 18. sama mánaðar. Byggðist höfnun ríkisskattstjóra á því að ekki væri sérstakri heimild fyrir að fara í lögum nr. 118/2020 til að meta tekjufall kæranda með samanburði á tekjum félagsins við sameiginlegar tekjur þess og annarra lögaðila á árinu 2019, líkt og kærandi krefðist. Að mati ríkisskattstjóra yrði að telja að slík heimild hefði þurft að koma fram með skýrum hætti í lögunum. Yrði því að hafna beiðni kæranda.

Í kæru til yfirskattanefndar kemur fram að kærandi sé einkahlutafélag sem hafi orðið til við samruna A ehf. og B ehf. þann 1. janúar 2020. Hafi félögin sameinast undir kennitölu þess fyrrnefnda. Kærandi telji að félagið uppfylli öll skilyrði fyrir tekjufallsstyrk samkvæmt 4. gr. laga nr. 118/2020. Er bent á í því sambandi að tekjufall hins sameinaða félags á árinu 2020 sé 44% miðað við tekjur beggja félaganna sem sameinast hafi á árinu 2019. Félögunum hafi ekki verið slitið eða þau tekin til gjaldþrotaskipta. Kærandi starfi á sömu kennitölu og annað félaganna, þ.e. A ehf., en hitt félagið, þ.e. B ehf., hafi verið afskráð í samræmi við ákvæði XIV. kafla laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög, og algjörlega sameinað A ehf. Kærandi hafi yfirtekið öll réttindi og skyldur B ehf. í samræmi við XIV. kafla laga nr. 138/1994. Reginmunur sé á því hvort félagi sé slitið eða tekið til gjaldþrotaskipta eða það afskráð og sameinað öðru félagi. Kærandi telji ljóst af greinargerð með frumvarpi til laga nr. 118/2020 að ekki hafi verið ætlun löggjafans að undanskilja félög sem sameinað hefðu rekstur sinn þeim möguleika að fá tekjufallsstyrk, enda sé rekstraraðili starfandi þótt tvær kennitölur hafi verið sameinaðar í eina. Í ljósi framangreinds krefst kærandi þess að því verði beint til ríkisskattstjóra að mat á tekjufalli félagsins taki mið af tekjum þess 1. apríl til 31. október 2020 samanborið við sjö mánaða meðaltekjur beggja félaga, þ.e. A ehf. og B ehf., á árinu 2019.

II.

Með bréfi, dags. 25. maí 2021, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að ákvörðun ríkisskattstjóra verði staðfest með vísan til forsendna hennar, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Ríkisskattstjóri tekur fram í umsögn sinni að félag, sem hafi yfirtekið starfsemi annars félags, sé ekki undanskilið heimild til að sækja um tekjufallsstyrk. Hins vegar ráðist það af aðstæðum kæranda, þ.m.t. tekjufalli hans, hvort hann standist þau skilyrði sem fram komi í 4. gr. laga nr. 118/2020, um tekjufallsstyrki. Í lögunum sé ekki fyrir að fara sérstakri heimild til að taka tillit til þeirra aðstæðna þegar félag sameinast öðru félagi að fullu eða að hluta, með samanburði á tekjum umsækjanda við sameiginlegar tekjur hans og annars lögaðila á árinu 2019. Að mati ríkisskattstjóra sé ekkert sem bendi til annars en að lögin taki einungis til eins og sama aðilans í þeim tekjufallssamanburði sem fara þurfi fram, og ljóst sé að ef heimila hefði átt tekjufallssamanburð svo sem hér um ræði, þá hefði þurft að taka það skýrt fram í lögum, en fé úr ríkissjóði verði ekki greitt út nema til þess sé skýr lagaheimild. Engu slíku lagaákvæði sé fyrir að fara í máli þessu og enginn grundvöllur sé til að færa tilvik kæranda undir 4. gr. laga nr. 118/2020.

Með bréfi, dags. 9. júní 2021, hefur kærandi komið á framfæri athugasemdum í tilefni af umsögn ríkisskattstjóra og ítrekað fyrri röksemdir í málinu. Er bent á að ákvæði 5. tölul. 4. gr. laga nr. 38/2020, um fjárstuðning til minni rekstraraðila vegna heimsfaraldurs kórónuveiru, sé sambærilegt ákvæði 3. tölul. 1. mgr. 4. gr. laga nr. 118/2020, en bæði ákvæðin setji það skilyrði að lögaðili hafi ekki verið tekinn til slita eða bú hans verið tekið til gjaldþrotaskipta. Túlkun á fyrrnefnda ákvæðinu í lögum nr. 38/2020 hafi verið á þá leið að það eigi ekki við þegar um sé að ræða samruna félaga í samræmi við ákvæði XIV. kafla laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög.

III.

Samkvæmt 1. gr. laga nr. 118/2020, um tekjufallsstyrki, gilda lög þessi um einstaklinga og lögaðila sem stunda tekjuskattsskyldan atvinnurekstur eða sjálfstæða starfsemi, hófu starfsemina fyrir 1. apríl 2020 og bera ótakmarkaða skattskyldu hér á landi samkvæmt 1. eða 2. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Er markmið laganna að viðhalda atvinnustigi og efnahagsumsvifum með því að styðja við rekstraraðila sem hafa orðið fyrir tímabundnu tekjufalli vegna heimsfaraldurs kórónuveiru og aðgerða stjórnvalda til að verjast útbreiðslu hennar, sbr. 2. gr. laganna. Í II. kafla laga nr. 118/2020 er fjallað um greiðslu svonefndra tekjufallsstyrkja úr ríkissjóði, en samkvæmt 4. gr. laga þessara á rekstraraðili sem fellur undir lögin rétt á slíkum styrk að uppfylltum skilyrðum sem talin eru í þremur töluliðum í lagagreininni.

Samkvæmt 1. tölul. 4. gr. laga nr. 118/2020 er skilyrði fyrir greiðslu tekjufallsstyrks að tekjur rekstraraðila á tímabilinu 1. apríl til 31. október 2020 hafi verið a.m.k. 40% lægri en meðaltekjur hans á sjö mánaða tímabili 2019 og tekjufallið megi rekja til heimsfaraldurs kórónuveiru eða ráðstafana stjórnvalda til að verjast útbreiðslu hennar. Hafi rekstraraðili hafið starfsemi eftir 1. apríl 2019 skulu tekjur hans bornar saman við tekjur hans fyrstu sjö heilu almanaksmánuði sem hann starfaði. Hafi hann starfað skemur en sjö heila almanaksmánuði í lok mars 2020 skal umreikna tekjur þann tíma sem hann starfaði til loka mars 2020 í 214 daga viðmiðunartekjur. Við sérstakar aðstæður má nota annað tímabil til viðmiðunar sýni rekstraraðili fram á að það gefi betri mynd af tekjufalli hans en viðmiðunartímabil samkvæmt 1.-3. málsl. ákvæðisins.

Í 3. tölul. 4. gr. laga nr. 118/2020 er gert að skilyrði fyrir greiðslu tekjufallsstyrks að rekstraraðili hafi ekki verið tekinn til slita eða bú hans til gjaldþrotaskipta. Fram kemur í athugasemdum við umrætt ákvæði í frumvarpi því, sem varð að lögum nr. 118/2020, að frumvarpinu sé ætlað að styðja við starfandi rekstraraðila og viðhalda þannig atvinnustigi og efnahagsumsvifum í landinu. Því sé lagt til að rekstraraðili geti ekki fengið tekjufallsstyrk ef bú hans hefur verið tekið til gjaldþrotaskipta eða rekstraraðilinn hefur verið tekinn til slita. Um gjaldþrotaskipti gildi lög um gjaldþrotaskipti o.fl., nr. 21/1991. Þá kemur fram að um slit lögaðila fari samkvæmt þeim lögum sem gildi um viðkomandi lögaðilaform. Um slit einkahlutafélaga fari þannig samkvæmt lögum um einkahlutafélög, nr. 138/1994 (Þskj. 213 á 151. löggjafarþingi 2020-2021). Eins og bent er á í kæru kæranda til yfirskattanefndar er sambærilegt ákvæði að finna í 5. tölul. 4. gr.  laga nr. 38/2020, um fjárstuðning til minni rekstraraðila vegna heimsfaraldurs kórónuveiru, og í 4. tölul. 4. gr. laga nr. 160/2020, um viðspyrnustyrki.

Samkvæmt tilkynningu til hlutafélagaskrár, dags. ... 2020, var samþykkt á hluthafafundum í kæranda (þá A ehf.) og B ehf., sem haldnir voru sama dag, að sameina félögin í eitt félag undir nafni kæranda frá og með 1. janúar 2020. Var tekið fram að hinu yfirtekna félagi, þ.e. B ehf., teldist slitið og að réttindi og skyldur félagsins rynnu í heild sinni til yfirtökufélagsins, þ.e. kæranda, í samræmi við ákvæði laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög. Var B ehf. í kjölfarið afskráð í hlutafélagaskrá eða ... 2020 samkvæmt því sem fram kemur í kæru til yfirskattanefndar. Krafa kæranda í málinu lýtur að því að við mat þess, hvort skilyrði 1. tölul. 4. gr. laga nr. 118/2020 um a.m.k. 40% tekjufall milli áranna 2019 og 2020 sé uppfyllt í tilviki kæranda, verði litið til tekna beggja félaganna, þ.e. kæranda og B ehf., á sjö mánaða tímabili á árinu 2019, en ekki einungis til tekna kæranda á tímabilinu. Þessu til stuðnings er bent á í kæru til yfirskattanefndar að um slit einkahlutafélaga fari eftir ákvæðum XIII. kafla einkahlutafélagalaga nr. 138/1994. B ehf. hafi hins vegar verið afskráð í samræmi við ákvæði XIV. kafla sömu laga. Sé þar reginmunur á og ljóst sé af markmiði laga nr. 118/2020 að ekki hafi verið ætlun löggjafans að undanskilja félög, sem sameinuðu rekstur sinn, möguleika á að sækja um tekjufallsstyrk, enda sé rekstraraðili þá enn starfandi.

Í lögum nr. 118/2020 er engum ákvæðum til að dreifa um slíka aðstöðu sem í málinu greinir, þ.e. hvernig ákvarða beri tekjufall samkvæmt 1. tölul. 4. gr. laganna í þeim tilvikum þegar til samruna félaga hefur komið á viðmiðunartímabili á árinu 2019 eða eftir atvikum á árinu 2020. Hins vegar er ótvírætt skilyrði fyrir tekjufallsstyrk að félag hafi ekki verið tekið til slita, sbr. 3. tölul. 4. gr. laganna. Ljóst er að í tilviki kæranda er um að ræða slíkan samruna sem greinir í 1. mgr. 94. gr. laga nr. 138/1994, þ.e. algeran samruna tveggja einkahlutafélaga þar sem eitt félag (hið yfirtekna félag) er algerlega sameinað öðru félagi (yfirtökufélaginu) með yfirtöku eigna og skulda. Eins og fram kemur í lagagreininni felur samruni af þessum toga í sér slit hins yfirtekna félags án skuldaskila, sbr. og 1. mgr. 102. gr. sömu laga þar sem fram kemur að yfirteknu félagi telst slitið og réttindi þess og skyldur runnar í heild sinni til yfirtökufélags þegar þargreind skilyrði eru uppfyllt. Í ákvæði 1. tölul. 3. gr. laga nr. 118/2020 er ekki gerður neinn greinarmunur á mismunandi afbrigðum slita í þessu sambandi. Samkvæmt framansögðu verður að fallast á með ríkisskattstjóra að skilyrði séu ekki að lögum til að miða mat á tekjufalli kæranda samkvæmt 1. tölul. 4. gr. laga nr. 118/2020 við meðaltekjur beggja félaga, þ.e. kæranda og B ehf., á árinu 2019 áður en til sameiningar félaganna kom. Verður því að hafna kröfu kæranda.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfu kæranda í máli þessu er hafnað.