Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2025, fimmtudaginn 6. nóvember, er tekið fyrir mál nr. 75/2025; kæra A, dags. 16. mars 2025, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2019. Í málinu úrskurða Þórarinn Egill Þórarinsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 16. mars 2025, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 17. desember 2024, um endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2019. Með úrskurðinum færði ríkisskattstjóri kæranda til tekna 5.925.000 kr. vegna meintrar óheimillar úthlutunar af fjármunum Y ehf., einkahlutafélags í eigu kæranda. Ríkisskattstjóri færði kæranda úthlutunina til tekna sem skattskylda gjöf samkvæmt 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. 2. mgr. 11. gr. sömu laga. Ríkisskattstjóri bætti 25% álagi samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 við hækkun skattstofna kæranda. Nam fjárhæð álags 1.481.250 kr.

Af hálfu kæranda er þess krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði felldur úr gildi en til vara að álagsbeitingu ríkisskattstjóra verði hrundið.

II.

Úrskurður ríkisskattstjóra um endurákvörðun var kveðinn upp í kjölfar bréfaskipta, sbr. bréf ríkisskattstjóra til kæranda, dags. 3. mars 2023, 25. apríl 2023, 25. október 2023 og 7. nóvember 2024, svarbréf kæranda, dags. 19. mars 2023, 10. júní 2023, 10. nóvember 2023 og 24. nóvember 2024, boðunarbréf ríkisskattstjóra, dags. 27. nóvember 2024, og andmælabréf kæranda, dags. 13. desember 2024. Forsendur ríkisskattstjóra fyrir hinni kærðu endurákvörðun voru þær að kærandi hefði fengið greiðslur frá Y ehf. á árinu 2018, samtals að fjárhæð 5.925.000 kr. sem ekki hefðu verið tilfærðar í skattframtali kæranda árið 2019. Ríkisskattstjóri gerði grein fyrir upplýsinga- og gagnaöflun í málinu og helstu réttarheimildum málsins, sbr. A-lið 7. gr., 2. mgr. 11. gr. og 1. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003 og ákvæði 73. og 74. gr. laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög.

Kærandi hefði verið eigandi alls hlutafjár í Y ehf. auk þess að vera varamaður í stjórn og prókúruhafi félagsins. Samkvæmt yfirliti yfir hreyfingar á bankareikningum kæranda hefði hann fengið greiddar samtals 5.925.000 kr. í sex greiðslum á árinu 2018. Með bréfi ríkisskattstjóra, dags. 7. nóvember 2024, hefði þess verið óskað að kærandi upplýsti embættið um tilefni og uppruna greiðslnanna og hverju það sætti að þeirra hefði ekki verið getið í skattskilum kæranda. Í svarbréfi kæranda, dags. 24. nóvember 2024, hefði komið fram að greiðslur þessar hefðu komið til vegna framsals kæranda á kröfu á hendur erlenda félaginu D til Y ehf. Kærandi hefði tekið fram að framsalsamningur vegna þessa hefði verið dagsettur 30. apríl 2024 [svo], en tilgreindur framsalssamningur hefði ekki fylgt svari kæranda. Í svarbréfi kæranda, dags. 10. júní 2023, hefði komið fram að félagið D væri skráð í Rúmeníu. Eiginkona kæranda væri eigandi alls hlutafjár í félaginu en kærandi væri skráður framkvæmdastjóri félagsins. Í skattframtölum kæranda árin 2018 og 2019 hefði krafa á hendur D verið tilgreind 1.177.916.913 kr. Yrði ekki ráðið að krafa kæranda á hendur hina erlendu félagi hefði lækkað á milli ára þrátt fyrir meint framsal á kröfu að fjárhæð 5.925.000 kr. til Y ehf. Í svarbréfi kæranda, mótt. 26. nóvember 2024, hefði komið fram að krafa á hendur D hefði ekki verið vaxtareiknuð þar sem vextir væru árangurstengdir og að þeir yrðu gerðir upp með eingreiðslu við uppgreiðslu kröfunnar sem áætluð væri á árinu 2025.

Í ársreikningi Y ehf. árið 2018, vegna rekstrarársins 2017, hefðu verðbréfaeignir verið tilgreindar 19.819.356 kr. Í ársreikningi félagsins árið 2019, vegna rekstrarársins 2018, væru verðbréfaeignir tilgreindar 19.989.981 kr. Í sjóðstreymi með ársreikningi 2019 væri tilgreint að félagið hefði fest kaup á verðbréfum að fjárhæð 170.625 kr. á árinu 2018. Skattframtöl kæranda og ársreikningar félagsins bæru því ekki með sér að félagið hefði keypt kröfu á hendur D af kæranda á árinu 2018. Aukning í verðbréfaeign félagsins svaraði ekki til hins meinta framsals á kröfu frá kæranda. Þá bæru skattframtöl kæranda ekki með sér að breyting hefði orðið á kröfu hans á hendur hinu erlenda félagi. Að mati ríkisskattstjóra yrði því vart talið að fjármunir þeir er kærandi hefði fengið greidda frá félaginu á árinu 2018 að fjárhæð 5.925.000 kr. hefðu komið til vegna kaupa félagsins á kröfu kæranda.

Samkvæmt 73. gr. laga nr. 138/1994 væri óheimilt væri að úthluta fjármunum félags til hluthafa nema það færi fram eftir reglum um úthlutun arðs, sem endurgreiðsla vegna lækkunar hlutafjár eða varasjóðs, eða vegna félagsslita. Félagið hefði ekki reiknað kæranda laun á árinu 2018 og teldist hann því ekki hafa verið starfsmaður félagsins á þeim tíma. Ekki yrði talið að Y ehf. hefði fest kaup á kröfu á hendur D af kæranda og yrði því ekki séð að rekstrarlegur tilgangur hefði verið með úthlutun fyrrgreindra fjármuna til kæranda. Virtist því sem kærandi hefði úthlutað greindum fjármunum til sín með ólögmætum hætti, sbr. 1. mgr. 73. gr. laga nr. 138/1994. Á árinu 2018 hefði kærandi verið eigandi alls hlutafjár í félaginu en ekki starfsmaður félagsins þar sem félagið hefði ekki reiknað honum laun. Þar sem kærandi hefði ekki verið starfsmaður félagsins á árinu þá teldist óheimil úthlutun á fjármunum félagsins til skattskyldra tekna hans sem gjöf samkvæmt 4. tölul. A-liðar 7. gr., sbr. einnig 2. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003.

Í hinum kærða úrskurði tók ríkisskattstjóri afstöðu til andmæla kæranda. Vegna viðbáru þess efnis að um framsal á lánasamningum hefði verið að ræða tók ríkisskattstjóri fram að í umræddum lánasamningum væri ekki kveðið á um að Y ehf. hefði aðkomu að lánveitingum þeim sem kveðið væri á um í samningunum. Í svarbréfi kæranda, dags. 24. nóvember 2024, hefði komið fram að framsalssamningur milli hans og Y ehf. væri dagsettur 30. apríl 2018. Kærandi hefði ekki látið embættinu í té gögn er staðfestu að Y ehf. hefði eignast kröfu á hendur hinu erlenda félagi eða gögn um sölu kröfunnar frá félaginu á árinu 2018. Loks vakti ríkisskattstjóri athygli á því að í svarbréfi kæranda, dags. 24. nóvember 2024, hefði því verið haldið fram að framsalssamningur milli Y ehf. og kæranda væri dagsettur 30. apríl 2018. Lánasamningarnir er fylgt hefðu andmælabréfi kæranda væru dagsettir annars vegar 1. maí 2018 og hins vegar 4. september 2018. Yrði því ekki annað séð en að kærandi héldi því fram að framsal á lánasamningnum hefði átt sér stað áður en lánasamningarnir sjálfir voru útbúnir og dagsettir.

III.

Í kafla I hér að framan er greint frá kröfugerð kæranda í kæru til yfirskattanefndar, dags. 16. mars 2025. Í kærunni kemur fram að kærandi hafni alfarið þeirri ályktun ríkisskattstjóra að greindar millifærslur árið 2018, að fjárhæð 5.925.000 kr. hafi verið óheimil úttekt hans úr Y ehf., enda hafi verið um að ræða endurgjald félagsins til kæranda vegna sölu hans á lánasamningnum í sinni eigu til félagsins, í rekstrarlegum tilgangi. Þá verði ekki séð að þessi viðskipti hafi brotið í bága við þau lög sem ríkisskattstjóri styðji ákvörðun sína við.

Þann 30. apríl 2018 hafi verið gerður framsalssamningur milli kæranda og Y ehf. að fjárhæð RON 250.000 (ca. 6.545.000 kr.) Með honum hafi verið framseldur hluti af kröfu kæranda á rúmenska félagið D. Gerð hafi verið grein fyrir kröfu kæranda á hendur D í skattframtali kæranda árið 2018 með fjárhæðinni 1.177.916.913 kr. Sala kæranda á hluta kröfunnar hafi verið gerð í þeim tilgangi að losa fé til að fjármagna rekstrargjöld erlenda félagsins fyrir árið 2018. Kærandi hafi síðan ákveðið að notast ekki við framsal á kröfunni til að losa fé og því hafi krafa kæranda á D ekki lækkað á milli ára í skattframtali hans gjaldárið 2019. Að sama skapi beri ársreikningur Y ehf. ekki með sér að félagið hafi keypt hluta af kröfunni þar sem hætt hafi verið við framsalssamninginn. Í stað framsalssamnings hafi kærandi selt Y ehf. lánasamninga sem gerðir hafi verið á milli kæranda og D á árinu 2018. Millifærslurnar sem ríkisskattstjóri geri að umtalsefni, samtals að fjárhæð 5.925.000 kr., hafi verið endurgjald fyrir lánasamningana. Þar sem um sé að ræða lánasamninga sem seldir hafi verið sama ár og þeir voru gefnir út verði ekki séð hvaða annmarkar hafi verið á skattframtali kæranda árið 2019 eða hvaða áhrif viðskiptin eigi að hafa á tekjuskattsstofn. Þá beri ársreikningur Y ehf. ekki með sér aukningu á verðbréfaeign þar sem lánasamningarnir hafi ekki verið í eigu félagsins í lok árs 2018. Það að fjárfesta í kröfum/lánasamningum geti vart talist annað en rekstrarlegur tilgangur hjá félaginu og sé fullyrðingum ríkisskattstjóra um annað vísað á bug. Engin krafa sé til staðar á kæranda í bókum Y ehf. í tengslum við umræddar millifærslur, enda hafi háttað þannig til að um venjubundin viðskipti hafi verið að ræða.

IV.

Með bréfi, dags. 28. apríl 2025, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að úrskurður embættisins verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda þyki ekki hafa komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með bréfi, dags. 7. júní 2025, hefur kærandi komið á framfæri athugasemdum í tilefni af umsögn ríkisskattstjóra. Í bréfinu ítrekar kærandi fram komnar kröfur og sjónarmið.

V.

Ágreiningur máls þessa stendur um þá ákvörðun ríkisskattstjóra samkvæmt hinum kærða úrskurði um endurákvörðun, dags. 17. desember 2024, að færa kæranda til skattskyldra tekna 5.925.000 kr. í skattframtali hans árið 2019 vegna meintrar óheimillar úthlutunar fjármuna úr Y ehf. á árinu 2018. Taldi ríkisskattstjóri að líta bæri á greiðslur félagsins til kæranda með fyrrgreindri fjárhæð sem skattskyldar tekjur kæranda af hlutareign hans í félaginu samkvæmt upphafsákvæði 1. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sem féllu undir 2. mgr. sömu lagagreinar og bæri að skattleggja sem gjöf í hendi kæranda þar sem kærandi hefði ekki verið starfsmaður félagsins á þeim tíma sem um ræðir, sbr. 4. tölul. A-liðar 7. gr. sömu laga. Við þá hækkun tekjuskatts- og útsvarsstofns kæranda, sem af breytingunum leiddi, bætti ríkisskattstjóri 25% álagi samkvæmt heimildarákvæði 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003. Af hálfu kæranda er þess krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði felldur úr gildi. Til vara er krafist niðurfellingar álags.

Eins og rakið er í kafla II hér að framan óskaði ríkisskattstjóri m.a. eftir því með bréfi, dags. 7. nóvember 2024, að kærandi veitti upplýsingar um tilefni og uppruna umræddra greiðslna frá Y ehf. og hverju það sætti að þeirra hefði ekki verið getið í skattskilum kæranda. Í svarbréfi kæranda, dags. 24. nóvember 2018, kom fram að greiðslurnar væru vegna framsalssamnings á kröfu á hendur erlenda félaginu D, dags. 30. apríl 2018, en tilgreindur framsalssamningur fylgdi ekki svari kæranda. Í andmælabréfi kæranda, dags. 13. desember 2024, skýrði kærandi greiðslurnar þannig að ekki hefði verið um framsal á hluta kröfu kæranda á hendur hinu erlenda félagi að ræða heldur væru greiðslurnar vegna framsals á nýjum lánum, annars vegar að fjárhæð LEI (RON) 54.000 og hins vegar EUR 39.990, sem veitt hefðu verið D á árinu 2018 með millifærslum inn á reikning hins erlenda félags. Þá kom fram að krafan hefði ekki lengur verið í eigu Y ehf. í lok árs 2018. Fylgdu bréfinu ljósrit af umræddum samningum, dags. 1. maí 2018 annars vegar og 4. september 2018 hins vegar. Með hinum kærða úrskurði hafnaði ríkisskattstjóri skýringum kæranda m.a. á þeim grundvelli að engin gögn hefðu verið lögð fram sem staðfestu málatilbúnað kæranda, þá hvorki um að Y ehf. hefði eignast kröfu á hendur hinu erlenda félagi né að Y ehf. hefði selt greindar kröfur á árinu 2018. Þá benti ríkisskattstjóri á að kærandi hefði haldið því fram í svarbréfi, dags. 24. nóvember 2024, að framsalssamningur milli Y ehf. og kæranda væri dagsettur 30. apríl 2018. Lánasamningar, sem fylgt hefðu andmælabréfi kæranda, væru hins vegar dagsettir síðar eða annars vegar 1. maí 2018 og hins vegar 4. september 2018.

Með kæru til yfirskattanefndar fylgir afrit af framsalsáritunum frá kæranda til Y ehf. dagsettum sama dag og umræddir lánasamningar. Er þar í hvoru tilviki fyrir sig um að ræða handskrifað blað þar sem stendur „Framselt til: Y ehf.“ og þar undir er dagsetning, sem er sú sama og dagsetning lánasamninganna, og ritað nafn sem ráðið verður að sé undirskrift kæranda. Þessu til viðbótar fylgir kærunni ljósrit af umræddum framsalssamningi, dags. 30. apríl 2018, sem kærandi kveður að hætt hafi verið við og er með yfirskriftinni „Assignment Agreement“, þar sem fram kemur að kærandi framselji Y ehf. hluta af kröfu kæranda á hendur D að fjárhæð RON 250.000. Er samningurinn undirritaður af kæranda fyrir sína hönd og að því er virðist fyrir hönd hins erlenda félags, og að líkindum af maka kæranda fyrir hönd Y ehf. Þá er strikað skáhallt þvert yfir samninginn eins og honum hafi ekki verið ætlað af hafa gildi.

Eins og fram er  komið gaf kærandi þær skýringar á umræddum greiðslum að fjárhæð samtals 5.925.000 kr. við meðferð málsins, sbr. svarbréf kæranda, dags. 24. nóvember 2024, að „um [væri] að ræða framsalssamning á kröfu D dagsettan 30.04 2018, RON 250.000“. Verður ekki annað ráðið af þeim skýringum kæranda en að hann hafi á fyrri stigum málsins byggt á því að greiðslurnar væru vegna eldri kröfu hans á hendur hinu erlenda félagi. Svo sem ríkisskattstjóri benti á í hinum kærða úrskurði og fyrir liggur bera ársreikningar Y ehf. ekki með sér að félagið hafi fest kaup á hluta kröfu kæranda á hendur D af honum með þeim fjárhæðum sem kærandi fékk greiddar á árinu 2018 í sex greiðslum, en verðbréfaeign fyrrnefnda félagsins jókst um 170.625 kr. á árinu 2018 samkvæmt ársreikningi fyrir greint rekstrarár. Þá bera skattframtöl kæranda heldur ekki með sér að breyting hafi orðið á fjárhæð kröfu hans á hendur hinu erlenda félagi á umræddum tíma.

Í kæru til yfirskattanefndar, sem og í andmælabréfi til ríkisskattstjóra, er hins vegar áréttað að hætt hafi verið við að selja hluta kröfunnar sem hann hafi átt á hendur D sem skýri hvers vegna krafa hans á hendur félaginu lækki ekki í skattframtali hans. Þess í stað hafi nýir lánasamningar, útgefnir á árinu 2018, verið seldir frá kæranda til Y ehf. og séu greiðslur þær sem málið varði endurgjald fyrir þessa lánasamninga. Í tilefni af þessum viðbárum skal tekið fram að engar skýringar hafa komið fram um ástæður þess að kærandi eigi að hafa lánað félagi í eigu maka síns sem hann var framkvæmdastjóri í tilgreinda fjárhæð með lánasamningum sem hann hafi framselt til einkahlutafélags í sinni eigu samdægurs gegn greiðslu sömu fjárhæðar. Hafi það verið ætlunin frá upphafi að einkahlutafélag kæranda, Y ehf., ætti kröfu á hendur hinu erlenda félagi verður að ætla að það hefði verið nærtækara að Y ehf. lánaði D umrædda fjárhæð sjálft og án aðkomu kæranda. Þykir málatilbúnaður kæranda samkvæmt þessu með nokkrum ólíkindum. Hvað svo sem þessu líður þykja þau gögn sem kærandi hefur lagt fram til stuðnings kæru sinni, þ.e. framsalsyfirlýsingar, þar sem kærandi er beggja megin borðs, ekki þannig úr garði gerð að á þeim verði byggt um framsal kæranda á kröfu eða lánum til Y ehf. Liggur þannig ekkert fyrir sem hönd á festir um framsal lánasamninga til einkahlutafélags kæranda á árinu 2018.

Samkvæmt framansögðu verður að taka undir með ríkisskattstjóra að rétt hafi verið að virða umræddar greiðslur að fjárhæð samtals 5.925.000 kr. sem tekjur kæranda af hlutareign í Y ehf., sbr. upphafsákvæði 1. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003, en með því að ekki var um að ræða lögmæta úthlutun af fjármunum félagsins samkvæmt 73. gr. laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög, var rétt að skattleggja greiðsluna sem gjöf til hans samkvæmt 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 2. mgr. 11. gr. sömu laga, enda var kærandi ekki starfsmaður félagsins greint ár. Samkvæmt þessu verður ekki talið að neitt tilefni sé til að hrófla við tekjufærslu dulins arðs í skattframtali kæranda árið 2019. Er aðalkröfu kæranda því hafnað.

Í kæru  er gerð varakrafa um niðurfellingu álags sem ríkisskattstjóri bætti við hækkun skattstofna kæranda fyrrnefnt ár, sbr. 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003. Samkvæmt greindu ákvæði má ríkisskattstjóri bæta 25% álagi við áætlaða eða vantalda skattstofna séu annmarkar á framtali, sbr. 96. gr., eða einstakir liðir ranglega fram taldir. Samkvæmt 3. mgr. 108. gr. sömu laga skal fella niður álag samkvæmt greininni ef skattaðili færir rök að því að honum verði eigi kennt um annmarka á framtali eða vanskil þess, að óviðráðanleg atvik hafi hamlað því að hann skilaði framtali á réttum tíma, bætti úr annmörkum á framtali eða leiðrétti einstaka liði þess. Þegar litið er til þeirra annmarka sem voru á skattskilum kæranda umrætt ár, þar sem engin grein var gerð fyrir skattskyldu greiðslna frá Y ehf., þykja ekki efni til að falla frá beitingu álags í tilviki kæranda, enda þykir hvorki hafa verið sýnt fram á af hans hálfu að atvikum sé svo farið að 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 eigi við þannig að fella beri álagið niður né að tilefni sé til að falla frá álagsbeitingu að öðru leyti. Með vísan til framangreinds er varakröfu kæranda einnig hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.